I.
Giriş
Gecikme zammını en genel ifadeyle, amme
(kamu) alacağının vadesinde ödenmemesi durumunda ortaya çıkan mali bir tazminat
olarak tanımlayabiliriz. Söz konusu alacaklar için vadenin bitim tarihinden
itibaren her ay için ayrı ayrı %1,6 (22.12.2023 tarihi itibariyle) oranında
gecikme zammı tatbik olunmakta ve ay kesirlerine isabet eden gecikme zammı
günlük olarak hesap edilmektedir.
Gümrük Kanunu’nda gecikme zammının
karşımıza çıktığı hususlardan biri de şartlı muafiyet düzenlemeleridir. Şartlı
muafiyet düzenlemeleri genellikle ülkemize ticaret politikaları uygulanmadan ve
vergileri ödenmeden giren ve belli prosese tabi tutulduktan sonra ihraç
edilmesi beklenen eşyalara ilişkin prosedürleri kapsamaktadır. Bu kapsamdaki
eşya için gümrük yükümlülüğü doğması halinde “gecikme zammı” gündeme
gelmektedir. Şartlı muafiyete ilişkin
beyannamenin tescili esnasında nakit teminat dışında kalan diğer teminat şekilleriyle
işlem tesis edildiği durumlarda, gümrük yükümlülüğü doğduğunda, 6183 sayılı
Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51 inci maddesine göre tespit
edilen gecikme zammı uygulanması gerektiği izahtan varestedir. Yıllardır
uygulamasına şahit olduğumuz Dahilde İşleme Rejimi (DİR) veya geçici ithalat
rejimi kapsamında işlem gören eşyaların; Serbest Dolaşıma Giriş Rejimine
dönüştürülmesi durumunda (ki buna mevzuatımız cevaz vermektedir), Gümrük
Kanunu’nun 207. maddesi gereğince gecikme zammının ortaya çıkmasını somut örnek
olarak verebiliriz. Ezcümle, gecikme zammı hesaplaması şartlı muafiyet
beyannamesi ile serbest dolaşıma giriş beyannamesi arasındaki tarih aralığını konu
edinmekte ve nakit teminat dışındaki diğer teminatlı işlemlerde gündeme
gelmektedir.
Durum bu minval üzere olmakla birlikte Gelir
İdaresi Başkanlığının (GİB) 20.10.2023 tarih ve 87100 sayılı yazılarından
hareketle Gümrükler Genel Müdürlüğü’nün “İthalatta KDV Matrahı” konulu
03.11.2023 tarih ve 90236029 sayılı yazıları yayımlanmış ve söz konusu yazıya
istinaden bu kapsamda işlem yapan tüm firmalara ek tahakkuk ve ceza kararları
gönderilmeye başlanmıştır. Bu makalemizde Gümrükler Genel Müdürlüğü’nün mezkûr
yazısını değerlendirmeye gayret edeceğiz.
Anahtar Kelimeler & Kısaltmalar:
Katma Değer Vergisi Kanunu (KDVK),
Gümrük Kanunu (GK), 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun
(AATUHK), Gelir İdaresi Başkanlığı (GİB), Gecikme Zammı, Şartlı Muafiyet,
Geçici İthalat, Dahilde İşleme Rejimi, Serbest Dolaşıma Giriş Rejimi, Gümrük
Müşavirleri Dernekleri.
II.
Gelir İdaresi Başkanlığının (GİB) ilgili yazılarından
hareketle Gümrükler Genel Müdürlüğü Ne diyor?
GİB görüşünün yansıtıldığı Gümrükler Genel Müdürlüğünün söz konusu yazılarında,
İthalatta KDV matrahına dahil olup zamanında tahsil edilmeyen vergiler
üzerinden hesaplanan gecikme zammının da ithalatta KDV matrahının bir unsuru
olduğu, dolayısıyla geçici ithal edilen eşyanın serbest dolaşıma girişi veya
gümrük yükümlülüğü doğması halinde 4458 sayılı Kanunun 207 nci maddesi muvacehesinde
nakit olarak tahsil edilmeyen (teminata bağlanan) kısım için ilgili
beyannamenin tescil tarihinden başlamak üzere 6183 sayılı Amme Alacaklarının
Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51 inci maddesine göre tespit edilen gecikme zammından
hasıl olan tutarın 3065 sayılı KDV Kanunun 21/c maddesi kapsamında
ithalatta KDV matrahına dahil edilmesi gerektiği ifade edilmektedir.
III.
Peki 3065 sayılı KDV Kanunun 21/c maddesi Ne Diyor?
Hukuk devleti prensipleri gereği kanunsuz
vergi olmadığı, her türlü verginin yasalarda yer aldığı şekil ve usullerde
toplanacağı kabul edilmektedir. Dolayısıyla öncelikle bir hükme varabilmek için
ilgili yazıda mesnet olarak gösterilen kanun maddesinin lafzına ve ruhuna bakmanın
faydalı olacağını düşünüyoruz. KDV
Kanunu'nun 21/c. Maddesi, “Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar
yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli
üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemelerin” ithalatta KDV
matrahına dahil edileceği hükmüne amir olup, sonradan ortaya çıkacak gecikme
zammı, gecikme faizi, ceza vb. gibi unsurların sonradan matraha ilave
edileceğine dair herhangi bir hükmü de bünyesinde barındırmamaktadır.
Şu halde;
Gecikme zammının ne zaman gündeme geldiğinin
ve beyannamenin tescilinden önce veya tescil esnasında varlığı biliniyor muydu
sorusuna cevap aramak yerinde olacaktır.
El cevap
-Gecikme zammı, vade
bitiminde veya vadesi içerisinde bir gümrük yükümlülüğü doğduğunda gündeme gelmekte
olup, varlığının önceden (Gümrük beyannamesinin tescil edileceği güne kadar)
bilinmesinin imkânı yoktur.
Hele hele Gecikme zammının, eşyanın
ithalinde alınan bir vergi olmayıp, vergi aslına bağlı olarak tahsil
tarihinde alacaklı tahsil dairesi (Gümrük İdaresi) tarafından hesaplanan
feri alacak olduğu düşünüldüğünde manzara daha sarih bir şekilde gözler önüne
serilecektir.
IV.
Vergi Salımı
Vergiler, Anayasamızla tahkim edilmiş ve
kanunlarımızla düzenlenmiştir. Sosyal devletin hizmetlerinin yerine getirilmesi
için gerekli olan ekonomik bir araçtır. Devlette sürekliliği sağlayan olmazsa
olmaz unsurlardan biridir. Bununla birlikte vergilemenin de belli bir disiplin
ve ilkeler gözetilerek salınması beklenir. Vergilerin, söz konusu disiplin ve
ilkelere aykırı olarak tahsil edilmesi halinde; (eninde sonunda) adalet
mekanizmasından döneceği kuşkusuzdur.
Vergi salımında,
-Verginin konusunun, vergilerin miktarlarının, tarh ve tahsil
zamanları ve şekillerinin gerek idare gerek vergi yükümlüleri açısından belli
ve kesin olmasını ifade eden “Belirlilik İlkesi”;
- Vergi Sisteminin hukuk kurallarına uygun olarak işletilmesi
kapsamında mütalaa edilen “Hukuk Devleti İlkesi”;
- “Vergi, resim, harç ve benzeri mali
yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir ve kaldırılır” şeklinde ifade
edilen “Kanunilik İlkesi”;
- “Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağıtılması” şeklinde
ifade edilen “Adalet ilkesi”;
göz önünde bulundurulması elzem olan disiplin
ve ilkeler olduğu mütalaa edilmektedir.
Vergiler ilgili kanununda yer aldığı
şekil ve usulde salınması gerektiği başkaca hiçbir yorum ve izaha gereksinim
duyulmayacak şekilde göz önüne serilmiş olmasına karşın beyannamenin tescil
tarihinden sonra gündeme gelen unsurların bizatihi özel kanunundaki ifadelere
aykırı olarak KDV matrahına sokulması şaşkınlığı; ya konunun bakanlığımız
yetkililerince yeniden irdelenmesi veya uygulamanın yargı yoluyla konusuz
kalmasıyla sektör üzerinden atılacağı ön görülmektedir.
KDV Kanununun 21/c maddesi mesnet
gösterilmek suretiyle GİB'nın görüşleri doğrultusunda uygulamaya alınan söz
konusu işlemler, vergilerin ve cezaların nasıl yürürlüğe konulması gerektiği
sorusunu da beraberinde getiriyor doğrusu. Vergilerin kanuniliği ilkesi,
Anayasamızın 73'üncü maddesinde “…vergi, resim, harç ve benzeri mali
yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir ve kaldırılır.” şeklinde düzenlenmiştir.
KDV kanunun 21/c maddesinde ise acık ve net bir şekilde Gümrük
beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden
vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur
farkı gibi ödemelerin” ithalatta KDV matrahına dahil edileceği hususunu hükme
bağlamıştır.
KDV Kanununun gerek lafzı (sözü) gerekse
özü (ruhu) irdelendiğinde gecikme zammının KDV matrahının bir unsuru olmadığı
açık ve net bir şekilde görülecektir. Zira gecikme zammı beyannamenin tescil
tarihine kadar netleşen bir olgu olmadığı gibi; KDV konusunu ihtiva eden ne bir
mal teslimi; ne de bir hizmet ifasıdır…
V.
Sonuç Ve Değerlendirme,
Amme alacaklarının zamanında ödenmemesi durumunda vuku bulan, vergi
aslına bağlı olarak tahsil edilen ve mali bir tazminattan öteye bir hüküm ifa
etmediği düşünülen gecikme zammının vergi gibi telakki edilip; KDV matrah
unsuru olarak kabul edilmesi; bir de önceden beyan edilmediği (!) için
beyannamenin tescil tarihinde beyan edilen KDV matrahının noksan beyan edilmesi
sonucunu doğuruyormuş gibi adeta Mefhum-ı
muhalifinden istihraç suretiyle yorum yaparak vergi ve ceza salmanın
anayasamız başta olmak üzere ilgili tüm yasa sistematiğine tezat teşkil ettiği izahtan
varestedir. Derinleşmeye başlayan söz konusu hususların adalet mihengine
vurularak yaşanması muhtemel
mağduriyetlerin önlenmesi bakımından yeniden değerlendirilmesi ve hakkaniyetli
bir çözüme kavuşturulması ziyadesiyle faydalı olacağı değerlendirilmektedir.
Haki Demirtaş
Yetkilendirilmiş Gümrük Müşaviri
(22.12.2023)
Kaynakça:
1- Gümrük Kanunu- (4458 nolu Kanun) (04.11.1999
tarihli, 23866 sayılı R.G.)
2- Gümrük Yönetmeliği (07.10.2009 t. 27369 s.
R.G.)
3- 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu.
4- 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü
Hakkında Kanun
5- Gelir İdaresi Başkanlığının (GİB) 20.10.2023
tarih ve 87100 sayılı yazıları
6- Gümrükler Genel Müdürlüğü’nün 03.11.2023
tarih ve 90236029 sayılı yazısı
